2014年初級會計職稱考試《初級會計實務》基礎班講義（十八）

三、持有至到期投資持有期間的核算

【提示】教材寫的很模糊，考試很簡單，我們給大家梳理出一個做題和考試的思路，按照這個思路學和應付考試即可。

企業應當采用實際利率法，按攤余成本對持有至到期投資進行后續計量。

（一）實際利率（題目直接給出）

1.如果債券是按面值發行，實際利率等于票面利率；

2.如果債券是按溢價發行，實際利率小于票面利率；

3.如果債券是按折價發行，實際利率大于票面利率；

（二）金融資產的攤余成本（賬面價值），是指經過下面調整后的結果：（多選）

1.扣除已償還的本金；

2.扣除已發生的減值損失；

3.加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額（利息調整的攤銷額）。

【例題•案例分析題】20×0年1月1日，XYZ公司支付價款1 000元(含交易費用)從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值1 250元，票面年利率4.72%，按年支付利息(即每年59元)，本金最后一次支付。XYZ公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資。該債券的實際利率為10%。

要求：做出處理。

【答案】

1.初始取得：

20×0年1月1日，購入債券：

借：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　　 1 250

　貸：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　 1 000

　　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　　　　 250

【提示】初始投資成本（初始攤余成本）=1 250-250=1 000（元）。

2.持有期間：

（1）20×0年12月31日確認實際利息收入收到票面利息等：

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

（面值1250×票面利率4.72%）

　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　 41（倒擠）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

（期初攤余成本1000×實際利率10%）

借：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　　　59

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

【提示】20×0年12月31日該持有至到期投資的攤余成本（賬面價值）=1000+利息調增攤銷額41=1041（元）。

【某期末攤余成本】=期初攤余成本+利息調整攤銷額-實際收到本金-減值準備。

【提示】初級考試不涉及本金和減值計算�？荚囍心称谀�攤余成本可能直接給出也可能要求自己計算。

利息調整攤銷額=期初攤余成本×實際利率-面值×票面利率。

【簡便計算方法】某期期末攤余成本=期初攤余成本+期初攤余成本×實際利率-面值×票面利率。

【提示1】下面的斜線指的是攤余成本=1000元是根據實際利率10%計算的；

【提示2】由于實際利率大于票面利率，所以發行價格比面值低，是為了補償投資人的收益；讓投資人的年收益達到年利率10%。

【提示3】不管是溢價發行，還是折價發行，針對分期付息到期還本的債券的攤余成本均會回歸于面值。

【提示4】最終利息調整攤銷完畢，攤銷是在初始形成的相反方向。

（2）20×1年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等：

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

（面值1250×票面利率4.72%）

　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　 45（倒擠）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 104

（期初攤余成本1041×實際利率10%）

借：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　　　59

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

【提示】20×1年12月31日該持有至到期投資的攤余成本（賬面價值）=1 041+45=1 086（元）或1041+104-59=1086（元）

（3）20×2年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等：

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

（面值1250×票面利率4.72%）

　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　 50（倒擠）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 109

（期初攤余成本1086×實際利率10%）

借：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　　　59

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

【提示】20×2年12月31日該持有至到期投資的攤余成本（賬面價值）=1 086+50=1 136（元）。

（4）20×3年12月31，確認實際利息、收到票面利息等：

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

（面值1250×票面利率4.72%）

　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　 55（倒擠）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 114

（期初攤余成本1136×實際利率10%）

借：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　　　59

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

【提示】20×3年12月31日該持有至到期投資的攤余成本（賬面價值）=1 136+55=1 191（元）。

（5）20×4年12月31日，確認實際利息、收到票面利息和本金等：

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　　　　　59

（250-41-45-50-55=59）（先倒擠）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 118

（最后倒擠）

借：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　　　59

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

借：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　 1 250

　貸：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　　 1 250

【考試注意問題1】如何計算某一年度的投資收益？

【解答】期初攤余成本×實際利率；

【考試注意問題2】如何計算該投資債券累計實現的投資收益？

【解答】簡便計算=累計其他貨幣資金借方合計-其他貨幣資金貸方合計=59×5+1250-1000=545（元）。

【考試注意問題3】如何計算某期末持有至到期投資的賬面價值（攤余成本）

【解答】初始成本+利息調整攤銷額

【簡便計算方法】某期末攤余成本=期初攤余成本+期初攤余成本×實際利率-面值×票面利率。

【例題•單選題】2011年1月1日，甲公司從二級市場購入乙公司分期付息、到期還本債券面值1200萬元，支付價款1 050萬元，另支付相關交易費用12萬元。該債券系乙公司于2011年1月1日發行，期限為3年，票面年利率為5%。甲公司擬持有該債券至到期，甲公司持有乙公司債券至到期累計應確認的投資收益是（　�。┤f元。

A.120

B.258

C.270

D.318

【答案】D

【解析】甲公司持有乙公司債券至到期累計應確認的投資收益=（1200×5%×3+1200）-1 062=318（萬元）。本題無需計算實際利率。

【例題•單選題】2011年1月1日，甲公司以1100萬元購入乙公司當日發行的面值為1000萬元的5年期債券，作為持有至到期投資。該債券票面年利率為10%，每年付息一次，實際年利率為7.53%。2011年12月31日，假定不考慮其他因素，2011年12月31日甲公司應確認的投資收益為（　　）萬元。

A.82.83

B.50

C.82.53

D.20

【答案】A

【解析】2011年12月31日

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　  100

（面值×票面利率=1000×10%）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　82.83

（期初攤余成本×實際利率=1100×7.53%）

　　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　　　　17.17

【拓展問題】如果問該債券的賬面價值。

則2011年12月31日該持有至到期投資的攤余成本（即賬面價值）為1082.83萬元（1100-17.17）。

【相關鏈接】針對到期一次還本付息的債券：

資產負債表日：

借：持有至到期投資——應計利息（面值×票面利率）

　　　　　　　　　——利息調整（差額或貸）

　貸：投資收益（期初攤余成本×實際利率）

第一期期末的攤余成本（賬面價值）=初始攤余成本+利息調整攤銷額+應計利息；

第二期期末的攤余成本（賬面價值）=第一期期末攤余成本+利息調整攤銷額+應計利息。

【例題•計算分析題】甲股份有限公司為上市公司（以下簡稱甲公司），有關購入、持有乙公司發行的不可贖回債券的資料如下：

2007年1月1日，甲公司通過證券公司支付價款1100萬元（含交易費用），從活躍市場購入乙公司當日發行的面值為1000萬元、5年期的不可贖回債券。該債券票面年利率為10%，到期一次還本付息，實際年利率為6.4%.當日，甲公司將其劃分為持有至到期投資，按年確認投資收益。

要求：
（1）編制2007年1月1日甲公司購入該債券的會計分錄。

（2）計算2007年12月31日甲公司該債券投資收益、應計利息和利息調整攤銷額，并編制相應的會計分錄。

【答案】

（1）取得

借：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　　　1000

　　　　　　　　　——利息調整　　　　　　　　　 100

　貸：其他貨幣資金-存出投資款　　　　　　　　　　 1100

（2）計算2007年12月31日甲公司該債券投資收益、應計利息和利息調整攤銷額：

借：持有至到期投資——應計利息　　　　　　　　　100

（1000×10%）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 70.4

（1100×6.4%）

　　　持有至到期投資——利息調整　　　　　29.6（倒擠）

2007年12月31日持有至到期投資的攤余成本（賬面價值）

=1100+利息調整攤銷額（-29.6）+應計利息100

=1170.4（萬元）。

其他年份（略）

【例題•單選題】針對一次還本付息的債券投資，某期期末根據面值與票面利率確認的利息，計入（　�。�。

A.持有至到期投資——應計利息

B.應收利息

C.應付利息

D.持有至到期投資——利息調整

【答案】A

【解析】針對一次還本付息的債券投資，某期末根據面值與票面利率確認的利息，計入持有至到期投資——應計利息。

【例題•多選題】攤余成本是指該金融資產經過（　�。┱{整后的結果。

A.扣除已償還的本金

B.扣除已發生的減值損失

C.加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額

D.加上或減去采用票面利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額

【答案】ABC

【解析】金融資產的攤余成本是指經過下面調整后的結果：

（1）扣除已償還的本金；

（2）扣除已發生的減值損失；

（3）加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額（利息調整的攤銷額）。